导读
财务报告粉饰与做假账如同过街老鼠，是会计人的标签。其实，财务报告粉饰与做假账性质并非完全相同，财务报告粉饰有时也可看做是企业的理性行为。至少有一点是值得肯定的，和其他企业行为一样，财务报告粉饰可能成为企业的竞争策略。
一、由一个案例所引出的思考
ABC公司以前年度的利润在200～500万元左右，2001年8～10月因种种不便披露的原因导致近500万元的损失，以致2001年1～11月份利润表上反映的亏损是400万元。如果按照正常的经营情况，12月份ABC公司可实现利润200万元，由此公司2001年将亏损200万元。这是公司董事会不愿意看到的情况，它将引起人们对该公司的猜疑，于是责成总经理想办法扭亏为盈。ABC公司总经理一时颇感无计可施，这时公司财务科长献出若干计谋：
计谋
1、2001年度12月份的广告推迟进行；
2、2001年度12月份办公楼的折旧减半计提，并停止本月份的费用摊销；
3、联系公司的主要客户，与它们签订本应于2002年签订的售货合同。
公司总经理稍作思考，接受了第三个建议，并于2001年12月10日召集公司的五个主要客户开会。这五个客户同意ABC公司总经理的要求，提前两个月签订了购货合同。ABC公司也开出了提货单，所购货物暂存于ABC公司，2002年2月被提走。由此ABC公司2001年12月份实现销售收入2500万元，实现利润350万元。最终，ABC公司2001年度实现利润150万元，ABC公司总经理圆满完成董事会确定的盈利目标。
在这一案例中ABC公司的扭亏举措究竟属于什么性质，公司2001年度的财务报告是否应界定为虚假，这些都是值得思考的问题。很显然ABC公司的这一举措并不违规，然而该公司2002年所披露的盈利信息又的确与其正常的盈利状况有出入，我们能否说不违反制度规定的财务报告是虚假的呢？
带着上述问题，对这一案例进一步分析，可得出ABC公司2001年度利润表的披露可以有以下四种选择：
选择
1、接受第一个建议并实现公司盈利10万元，在程序上这大概是无可厚非的，但这种方法导致了第二年销售收入的减少3000万元，利润减少350万元；
2、ABC公司总经理接受第二个建议并实现公司盈利10万元，几乎所有人都能看出这种扭亏方法的不恰当之处，因为他违反了会计制度规定；
3、ABC公司总经理接受第三个建议并实现公司盈利150万元，我们很难对这种行为做出判断。它的形式上是合法的，但实质又偏离了财务报告的真实面貌；
4、ABC公司如实披露2001年度亏损200万元，这种财务报告看起来是最真实的，但其“实”掩盖了该公司8～10月的非正常损失。
对比上述三种情况，本文拟提出虚假财务报告与财务报告粉饰两个概念，分别对二、三两种情况进行界定。第二种情况所出具的报告可界定为虚假财务报告，这种财务报告有一个明显的特征：违法。第二种情况所出具的财务报告可界定为财务报告粉饰，它合法但与事实有一定出入，它与最真实的第四种情况有偏差。
二、虚假财务报告与财务报告粉饰的含义
对于虚假财务报告与财务报告粉饰两个概念的区别，目前会计界、审计界并无一致的认识。在多数情况下，人们将财务报告粉饰与虚假财务报告混为一体，纳入批判的对象。
本文认为虚假财务报告与财务报告粉饰二者是不同的。“虚假”指的是与事实不符，虚假财务报告是指财务报告所陈述的内容与企业的基本情况严重不符；财务报告粉饰则是企业利用会计方面的法规或制度规范的缺陷或�：�，以时间差、关联交易或一些非常规举措美化财务报告的行为。二者的区别主要表现在以下几个方面：
从内容上看，虚假财务报告所陈述的内容是无中生有的（即虚构的）、或不完整的（隐瞒不报）、或以假乱真的；而经过粉饰的财务报告其内容并不是不真实，不完整，只不过其在表述上有所侧重，但并不违规；
从法律上看，虚假财务报告是不合法的财务报告，而财务报告粉饰则是以合法为前提的。
从道德的角度来看，财务报告粉饰的特点是企业美化财务报表的一种行为，这种行为以合法为前提，且没有超出报表使用者心理界限，符合道德的要求，是报表使用人可接受的一种行为。而虚假财务报告以捏造事实、歪曲事实或隐瞒事实等为手段，导致报告使用者误解企业财务状态，严重影响报告使用者做出正确的经营决策，远远超出了报表使用者的心理界限，是一种不道德的行为。
三、适当进行财务报告粉饰是企业的一种理性选择
现实中企业都不同程度的存在美化财务报告的现象，对这种现象我们不能简单的因为心理上的反感就对他一概否定。实际上很多情况下，对企业利益各方而言，进行财务报告粉饰会比提供更真实的财务报告有益。
如上例，若ABC公司总经理接受第一个建议削减广告费，2001年公司的确是盈利了，并且名正言顺。但他带来了一个很不利的事实，2002年的利润绝对减少了；而采用第三个建议只是转嫁2002年的利润到2001年。对股东而言，削减广告费绝对不足�。欢崆叭啡鲜杖胛匏鹩诠啥妫ú豢悸悄伤暗氖奔湫约壑担�。
只要我们仍将企业视为股东的企业，那就应接受一个观点：企业行为只要是有利于股东并且合法，就是无可非议的，财务报告粉饰也不例外。如果追寻合法合理采用类似的削减广告费的建议，实质是对股东极大的不负责任。财务报告粉饰有利于股东，它就不应成为企业负责人和企业会计人员的心理障碍。本文要表明的一个观点是，提供虚假财务报告实不可为，对财务报告进行粉饰却未必不可取。
人们对美的追求不仅有“清水芙蓉”，也有“巧夺天工”。人们对财务报告要求也是如此，天然的数据固然可信可靠，但有时却未必可取。例如，企业可能因某种不足为外人道的原因导致亏损，而且这只是一种暂时现象，但如果这种现象公布出去，会导致股价下跌，债权人逼债，公司破产；这时公司利用一些粉饰的手段，让财务报告侥幸过关，并在下一年获得巨大发展。若如此，该公司对财务报告进行这番不出格的“化妆”，既免除了股东的损失又保全了债权人的权益，这种行为无疑是符合经济原则的。
财务报告是企业形象的数量化。为了达到某种目的，企业负责人完全可以要求有关部门配合财会人员采取一定的行为、运用一定的技巧，对企业财务报告进行粉饰，以将企业更优更美的形象展现在世人面前。精心打扮过的财务报告对企业本身是有利的，它有利于企业改观形象，有利于企业吸纳资金，有利于企业从市场上引进优秀的人才。如果财务报告粉饰对企业的这些优越性能够体现出来的话，间接上它对投资者（股东），对企业员工也是有利的。
四、财务报告粉饰是否合理的判别标准
当然，财务报告的过度粉饰可能会对潜在投资者、债权人、其他相关利益者甚至企业自身带来损害，但这只是粉饰行为对“度”的要求。企业是股东的企业，一切企业行为都应为股东利益服务。作为一种盈利性的组织，企业的运作应重点关注的是它的经济性，社会性是附带的目标。经济性注重的是最大限度的满足股东的利益，社会性注重的是企业如何满足其他利益相关者的权益。经济性和社会性有一致的一面，但有时它们是相悖的。不论如何，企业的经济性和社会性的主次是分明的，企业追寻的只是不违背经济性的社会性。如果财务报告粉饰适合经济性目标且不违法，不论其是否有悖社会性，都是可行的。
另一方面，企业股东有大小之分，大小股东的利益追求是不一样的，例如，大股东更热衷于控制权收益，小股东更热衷于货币性收益。如果说，以是否有利于股东为标准还不足以确定是否应对财务报告进行粉饰的话，我们可以转换一个角度思考问题，股东进行投资最理想的目标是实现企业价值（股东财富）最大化，若是企业行为对股东权益最大化有利的话，那么它最终也是对股东整体有利的。因此，以是否有利于实现所有者权益最大化目标这一朴实的依据，可以作为企业是否应进行财务报告粉饰的依据。
财务报告粉饰是企业一种理性行为。不管如何评价它的动机，但有一点是值得肯定的，和其他企业行为一样，它也是企业的一种竞争策略。
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